Признание в целях налогообложения прибыли расходов на страхование финансовых рисков

С 1 января 2010 года банкам разрешается в целях налогообложения прибыли относить к расходам затраты на добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт.

Федеральным законом от 19.07.2009 № 202-ФЗ в ст. 263 НК РФ введена новая норма, которая разрешает банкам с 1 января 2010 года в целях налогообложения прибыли относить к расходам затраты на добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт.

Расходы на страхование рисков, связанных с обращением банковских карт

C 1 января 2010 года вступит в силу п. 2 ст. 1 Федерального закона от 19.07.2009 № 202-ФЗ «О внесении изменений в главы 23 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"». Это значит, что начнет действовать новая норма (подп. 9.1), которая появится в п. 1 ст. 263 «Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование» Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Важность этого нововведения такова, что разъяснить его значимость необходимо уже сейчас. Ведь те банки, которым это необходимо, должны иметь время на подготовку к использованию новаций.

Текст нового подпункта небольшой - для целей налогообложения прибыли банки смогут с 1 января 2010 года относить затраты на «добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, в случаях возникновения убытков страхователя в результате проведения третьими лицами операций с использованием поддельных, утерянных или украденных у держателей банковских карт, списания денежных средств на основании подделанных слипов или квитанций электронного терминала, подтверждающих проведение операций держателем банковской карты, проведения иных незаконных операций с банковскими картами».

По существу это означает, что для целей налогообложения прибыли с 1 января 2010 года можно признать затраты, связанные со страхованием финансовых рисков, но только в части рисков, связанных с обращением банковских карт, и только в отношении тех банковских карт, которые выпущены (эмитированы) налогоплательщиком (банком).

Необходимость признания затрат на страхование финансовых рисков

Страхование предпринимательской деятельности (ст. 929-933 Гражданского кодекса РФ, далее - ГК РФ) включает страхование предпринимательских рисков (простой банкомата во время ремонта) и страхование финансовых рисков. Эта логика заложена в п. 1 ст. 32.9

Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации», согласно которому лицензия страховщику выдается по следующим видам деятельности:

- страхование предпринимательских рисков;

- страхование финансовых рисков.

В соответствии со ст. 933 ГК РФ по договору страхования предпринимательского риска (в том числе финансового) может быть застрахован предпринимательский риск только самого страхователя и только в его пользу. С учетом этого становится очевидным, что новый подп. 9.1 п. 1 ст. 263 НК РФ распространяется только на банковские карты, выпущенные (эмитированные) самим банкомналогоплательщиком.

Страхование финансовых рисков представляет собой совокупность видов страхования, предусматривающих обязанности страховщика по страховым выплатам в размере полной или частичной компенсации потерь доходов (дополнительных расходов) лица, о страховании которого заключен договор (застрахованного лица), вызванных следующими событиями:

а) остановкой производства или сокращением объема производства в результате оговоренных событий;

б) банкротством;

в) непредвиденными расходами;

г) неисполнением (ненадлежащим исполнением) договорных обязательств контрагентом застрахованного лица, являющегося кредитором по сделке;

д) понесенными застрахованным лицом судебными расходами (издержками);

ж) иными событиями.

Затраты на добровольное страхование ответственности (операционист по украденной пластиковой карте перечислил денежные средства на счет физического лица) и финансовых рисков (со счета банка по поддельной пластиковой карте сняты денежные средства), связанных с использованием пластиковых карт, не учитывались для целей налогообложения.

Вопрос признания в целях налогообложения прибыли затрат, связанных с финансовыми рисками, возник уже давно.

Начиная с 1 января 2002 года применительно к банковской деятельности согласно ст. 263 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признавались все затраты на обязательное страхование, но лишь некоторые затраты по отдельным видам добровольного страхования имущества:

- средств транспорта (водного, воздушного, наземного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

- грузов;

- основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

- иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

- ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Затраты по указанным добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Такого списка было явно недостаточно. Например, понятие «иное имущество» можно рассматривать столь широко, что это граничит с налоговым риском.

Добровольное страхование пластиковых карт (в широком смысле, то есть включая страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт) нельзя было рассматривать как добровольное страхование «иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода» (подп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ). Такая точка зрения содержала бы большой налоговый риск, ее, вероятно, пришлось бы отстаивать в суде.

Теперь, после введения подп. 9.1 в п. 1 ст. 263 НК РФ, стало очевидно, что начиная с 1 января 2010 года можно признать в налоговом учете затраты на добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком.

Все затраты банка на такое страхование (по фактическим расходам) будут считаться признанными как расходы для целей налогообложения прибыли согласно подп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ при соблюдении требований п. 3 ст. 318 НК РФ.

В отношении затрат на добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, каких-либо ограничений предельной суммы затрат в НК РФ не предусмотрено.

Теперь ответим на вопрос о том, когда признаются расходы на добровольное страхование.

В соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ при признании расходов (при применении банками метода начисления) расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарныхдней действия договора в отчетном периоде.

Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Перечисленные выше положения п. 6 ст. 272 НК РФ применяются налогоплательщиками по добровольному страхованию (пенсионному обеспечению) своих работников. Но, на наш взгляд, исходя из их редакции они могут с 1 января 2010 года применяться и для добровольного страхования имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком.

Финансовые риски, связанные с обращением банковских карт, нужно застраховать

Положительными для банков изменениями в налогообложении нужно своевременно воспользоваться. Финансовые риски, связанные с обращением банковских карт, можно будет застраховать в 2010 году.

На наш взгляд, уже сейчас кредитные организации могут задуматься о добровольном страховании финансовых рисков, связанных с обращением выпущенных (эмитированных) ими банковских карт. Если раньше затраты на такое страхование (выплаты страховых премий (взносов)) банки были вынуждены покрывать за счет своей прибыли, то с 1 января 2010 года появится возможность отнести их в целях налогообложения прибыли на расходы.

Пример

Банк заключил со страховой организацией договор страхования финансовых рисков, который действует с 1 января 2010 года. Согласно этому договору страхуются риски возникновения убытков кредитной организации в результате списания денежных средств на основании подделанных слипов или квитанций электронного терминала, подтверждающих проведение операций держателем банковской карты.

Страховые премии (взносы), уплаченные по договору страхования банком страховщику, с 1 января 2010 года признаются для целей налогообложения прибыли расходами банка.

Допустим, что со счетов пластиковых карт, открытых в кредитной организации 14 января 2010 года, списаны на основании подделанных слипов денежные средства на сумму 1 млн рублей. Этот факт был выяснен специалистами банка 15 января 2010 года. Об этом в тот же день было сообщено в страховую организацию по телефону. В течение 5 рабочих дней кредитная организация предоставила все необходимые документы для страховой выплаты, которые предусмотрены правилами и договором страхования. В соответствии с указанным договором страховщик обязан произвести страховую выплату в течение одного месяца после выяснения страховой организацией всех обстоятельств дела при наличии документов. Затем 20 января 2010 года страховая организация запросила у банка недостающие документы. По результатам рассмотрения выплатного дела и составления 8 февраля 2010 года акта о страховой выплате денежные средства были перечислены 9 февраля 2010 года на счет банка, указанный в заявлении о страховом событии.

Размер этой выплаты банк признает внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, доход банка в виде страхового возмещения в размере 1 млн руб. отражается в строке 100 «Внереализационные доходы - всего» Приложения № 1 к Листу 02 Декларации по налогу на прибыль организаций, форма которой утверждена Приказом Минфина России от 05.05.2008 № 54н.

Новая норма открыла возможность дальнейших изменений главы 25 НК РФ

Введение в главу 25 НК РФ новой нормы (подп. 9.1 п. 1 ст. 263 НК РФ), на наш взгляд, является очень важным событием для кредитных организаций. Законодатель признал, что для целей налогообложения прибыли банков можно принимать затраты, вызванные финансовыми рисками (то есть затраты на страхование такого риска). Пока такое разрешение сделано только для рисков, связанных с обращением банковских карт.

Почему это сделано только для банковских карт? На наш взгляд, ответ очевиден - суммы потерь организаций, в числе которых немало банков, в результате использования таких карт ежегодно растут не только в России, но и во всем мире. Информация об этом регулярно публикуется на страницах самых многотиражных газет и журналов.

Но признавая для целей налогообложения в качестве расходов затраты, связанные с одним из видов финансового риска, просто нелогично отказываться от признания других.

К тому же суммы потерь от других финансовых рисков могут быть значительными, хотя их редко подсчитывают и публично оглашают в средствах массовой информации.

Очевидно, что по существу сделанное законодателями изменение НК РФ открывает дорогу к обсуждению вопросов о признании для целей налогообложения прибыли затрат, связанных с финансовыми рисками, и по другим аспектам банковской деятельности.

Например, в прошлом году Ассоциация российских банков направила заместителю Председателя Правительства РФ, министру финансов А. Кудрину предложения банковского сообщества по совершенствованию налогообложения кредитных организаций1. В письме Президента АРБ Г.А. Тосуняна сказано, что банковским сообществом проведен соответствующий анализ и разработаны конкретные обоснованные предложения по внесению изменений в НК РФ, в частности, по проблемам невозможности отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, затрат на страхование: финансовых рисков непогашения кредита, а также финансовых рисков должностных лиц кредитных организаций. В соответствии со ст. 1006 ГК РФ за нарушения, совершенные работниками, ответственность несет организация.

До сих пор нельзя отнести к таким расходам также и суммы резервов по учтенным векселям. Исключение из этой нормы составляют только резервы, созданные банками под учтенные векселя третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже (абз. 3 п. 1 ст. 292 НК РФ).

На наш взгляд, можно предположить, что такого рода предложения банковских ассоциаций со временем будут встречать меньшее сопротивление со стороны государственных органов.

Заключение

Учитывая вышеизложенное, для целей налогообложения прибыли в качестве расходов будут признаваться все затраты (фактические расходы) на добровольное страхование пластиковых карт (как добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, согласно подп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ) и затраты на добровольное страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, в случаях возникновения убытков страхователя (подп. 9.1 п. 1 ст. 263 НК РФ)

М.В. Романова, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса, к.э.н.