IFRS (МСФО) 2 «Выплаты на основе долевых инструментов»

IFRS 2 «Выплаты на основе долевых инструментов» охватывает практически все виды сделок, предусматривающих расчеты путем эмиссии долевых инструментов или выплаты денежными средствами в сумме, определяемой исходя из рыночной цены акций компании. Определение содержания финансовой отчетности при совершении этих сделок приводит к изменениям показателей отчета о прибылях и убытках компании, а также окажет влияние на финансовое состояние компании. Стандарт вступил в действие с 1 января 2005 года.//М.И. Суркова, RSM Топ-аудит. Методический журнал "МСФО и МСА в кредитной организации". № 6/2005

Сделки с выплатами, основанными на долевых инструментах, подлежат отражению в финансовой отчетности.
Применение данного стандарта потребует тщательного планирования, сбора данных и использования моделей определения стоимости. Для компаний, которые используют акции для выплат работникам и поставщикам, эта работа может быть разделена на следующие стадии:
- предварительное изучение последствий - оценка последствий с точки зрения финансовой отчетности и пересмотр процедур ее формирования, источников данных и процесса сбора данных о выплатах, основанных на акциях;
- планирование - это оценка потребностей в обучении персонала, принятие решений о процедурах определения стоимости и распределение функций и обязанностей;
- подготовка - это сбор данных, выбор допущений и актуарных оценок;
- реализация - это фактические бухгалтерские записи, раскрытие информации и разработка планов взаимодействия с инвесторами и аналитиками.
IFRS 2 применяется ко всем сделкам с выплатами, основанными на акциях.
Сделка на основе долевых инструментов - это сделка, когда компания выпускает или передает в качестве возмещения за товары или услуги собственные долевые инструменты или инструменты другого члена своей группы.
Оплата денежными средствами - это сделки, по которым компания или другой член той же группы в качестве возмещения за товары или услуги выплачивает денежные средства в сумме, определяемой исходя из цены ее собственных долевых инструментов
Выбор формы оплаты: долевыми инструментами или денежными средствами - это сделки, по которым компания или поставщик вправе выбирать форму оплаты: денежными средствами или путем выпуска или передачи компанией долевых инструментов.
IFRS 2 применяется к сделкам с выплатами на основе долевых инструментов, по условиям, которых компания приобретает или получает активы или услуги. К активам относятся запасы, расходные материалы, основные средства, а также нематериальные и иные нефинансовые активы.
В сферу действия требований IFRS 2 не входят операции, которые подпадают под другие стандарты, а именно:
- объединение компаний, которое регулируется МСФО (IAS) 22 или IFRS 3, даже в том случае, если оплата по операции осуществляется долевыми инструментами;
- приобретение активов по договорам, относящимся к сфере МСФО (IAS) 39, например приобретение активов в спекулятивных целях, то есть в целях, отличных от удовлетворения обычных потребностей компании.
Операции с работниками и акционерами, действующими в рамках своих полномочий как собственников долевых инструментов, также находятся за пределами применения IFRS 2.
Например, если компания осуществляет эмиссию прав для всех своих акционеров, в состав которых входят некоторые работники компании.
К сфере действия IFRS 2 относятся следующие сделки:
- колл-опционы, предоставляющие работникам право на покупку акций компании в обмен на предоставление услуг;
- права на удорожание акций, которые дают право работникам на выплаты в сумме, определяемой исходя из рыночной цены акций компании или акций другой компании, входящей в состав той же группы;
- вклад капитала в натуральной форме (основных средств) в обмен на акции или иные долевые инструменты;
- программы предоставления права собственности на акции, в соответствии с которыми работникам предоставляется право на акции компании в обмен на их услуги;
- оплата услуг внешних консультантов, величина которой определяется исходя из цены акции компании.

Признание расходов и активов
IFRS 2 требует признания соответствующих расходов и активов, возникающих при получении или приобретении по условиям сделки, на момент получения таких активов или услуг. Одновременно соответствующие суммы отражаются как обязательство или увеличение капитала - в зависимости от формы оплаты по сделке: денежными средствами или долевыми инструментами. Отражаемые суммы определяются по справедливой стоимости полученных активов, услуг или, при определенных обстоятельствах, по справедливой стоимости акций или опционов на акции.
Сделки на основе долевых инструментов с выплатами долевыми инструментами
Примером операции с использованием долевых инструментов является эмиссия опционов для работников, которые дают им право на покупку акций компании по цене со скидкой в обмен на предоставленные услуги.
Активы или услуги, приобретаемые в рамках сделок с выплатой, основанной на акциях, следует признавать в момент их получения. Момент получения активов - это момент, когда они доставляются. Однако когда речь идет о получении услуги, момент получения определить сложно.
Дата вступления прав в силу не связана с покупкой активов или услуг, отличных от услуг, предоставляемых работниками. Однако дата вступления прав в силу может быть связана с услугами работников. Когда права на долевые инструменты вступают в силу немедленно, руководству следует исходить из допущения, что они являются возмещением за уже предоставленные работниками услуги, при отсутствии доказательств, свидетельствующих об обратном. Соответственно руководство должно признать, что на дату предоставления опционов услуги работников были получены в полном объеме.
Если права на опционы не вступают в силу до тех пор, пока работники или иные лица, предоставляющие аналогичные услуги, еще не отработали установленный срок, то руководству следует исходить из допущения, что услуги будут оказаны в течение периода, который именуется «периодом вступления прав в силу».
IFRS 2 не проводит разграничение между периодами вступления прав в силу, в течение которых работники должны выполнить определенные условия, и периодами вступления прав в силу, в течение которых не устанавливается никаких особых требований, помимо продолжения работы в компании.

Период вступления прав в силу
Компания предоставляет своим работникам опционы на акции. Чтобы данные опционы ожно было исполнить, необходимо выполнить определенные условия по достижению заданных показателей деятельности на протяжении следующих трех лет. Для получения такого вознаграждения работник должен продолжить работать в компании в течение трех лет.

Период передачи прав
Работники оказывают свои услуги в течение трехлетнего периода вступления прав в силу в обмен на предоставленные опционы. Соответственно за этот период должен признаваться расход.
Отражение сделок в финансовой отчетности
В результате сделок с выплатой, основанной на акциях, возникает расход или увеличение активов при условии выполнения критериев признания активов. Запись выполняется по кредиту статьи обязательств, если компания должна совершить оплату денежными средствами. При отсутствии возможности оплаты денежными средствами полученные активы и услуги будут возмещены путем выпуска долевых инструментов, и соответственно кредитовая запись будет выполнена по статье капитала.

Оценка расхода
В соответствии с IFRS 2 сумма по сделкам с выплатами, основанными на акциях, с использованием долевых инструментов определяется по справедливой стоимости приобретенных в данной сделке товаров или услуг. В том случае, если справедливая стоимость активов услуг не может быть оценена достаточно надежно, сумму по сделке следует определить косвенно исходя из справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов.
В таких обстоятельствах компания вместо оценки инструментов по справедливой стоимости должна оценивать долевые инструменты по их внутренней стоимости, признавая любые изменения внутренней стоимости в отчете о прибылях и убытках. Полученные активы и услуги необходимо признавать исходя из количества долевых инструментов, права на которые окончательно переданы или окончательно исполнены.
Акции и опционы на акции часто предоставляются работникам в рамках пакета вознаграждений, в дополнение к заработной плате и иным видам вознаграждений. IFRS 2 требует от компании оценивать справедливую стоимость полученных от работников услуг исходя из справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов.

Определение справедливой стоимости долевых инструментов
Справедливая стоимость должна определяться на основе рыночных цен, если информация о них доступна. Однако многие акции и большинство опционов на акции не обращаются на активном рынке, в таком случае руководству необходимо предусмотреть методы их оценки. Задача состоит в определении цены инструментов на соответствующую дату исходя из условий сделки между осведомленными сторонами, желающими заключить сделку. IFRS 2 не дает конкретных указаний на то, какие модели ценообразования следует использовать. Однако в нем приводится описание факторов, которые необходимо принимать во внимание при оценке справедливой стоимости.

Исходные данные для моделей определения цены опционов
Стоимость опционов на акции часто определяется с использованием модели Блэка-Шоулса, Биномиальной модели или модели «Монте-Карло».
Для применения большинства моделей необходимо рассмотреть ряд параметров. Параметры и их характеристика приведены ниже.

Цена акции на дату предоставления
Рыночная стоимость акций легко подтверждается, если акции выпущены в свободное обращение. Однако могут потребоваться определенные усилия при определении цены акций компаний, не включенных в листинг фондовой биржи. В соответствии с законодательством большинства стран стоимость акций необходимо определять для целей налогообложения, но не всегда требуется определять именно справедливую стоимость.

Цена исполнения
Данный параметр должен быть четко идентифицируемым исходя из условий предоставления вознаграждения. Если это не так, то вряд ли можно утверждать, что у сторон соглашения о вознаграждении «полностью сформировалось понимание условий». Это будет означать, что дата предоставления еще не установлена.

Изменчивость цены акции
Статистика рыночных цен позволяет получить представление об исторической изменчивости цен находящихся в свободном обращении и активно торгующихся акций, но является ли это адекватным показателем для будущего? Какие события могут изменить сложившуюся тенденцию? Что касается других акций, не обращавшихся на рынке, то в качестве адекватного показателя может использоваться индекс цен акций по сопоставимой группе или конкретному сектору компаний. Выбор сопоставимого показателя или индекса определяется на основе профессионального суждения, но по возможности следует учитывать и рыночные данные.

Безрисковая норма прибыли
Данный параметр следует определять исходя из доступных рыночных показателей доходности ценных государственных облигаций с нулевым купоном и с адекватным сроком погашения.

Предполагаемые дивиденды
Данные параметры могут повлиять на стоимость предоставляемых вознаграждений в зависимости от того, как они будут учитываться. Например, до исполнения опциона дивиденды фактически «теряются»; что же касается некоторых форм вознаграждения в форме акций, то они реинвестируются. Соотносится ли допущение с проводимой политикой или прогнозами развития рынка? Может ли допущение относительно объектов законодательства о фондовых биржах рассматриваться как рыночный прогноз?

Предполагаемый срок действия
Факторы, которые следует учитывать при установлении предполагаемого срока действия опциона, включают условия договора, возможность досрочного исполнения и возможность свободного обращения опционов.

Ожидаемое досрочное исполнение
Большая часть опционов работников свободно не обращаются, поэтому у работника есть только право выбора: держать у себя опцион или исполнить его. Исполнение - единственный способ реализации стоимости опциона. Это означает, что большинство опционов на акции для работников исполняются намного раньше, чем заканчивается срок, предусмотренный условиями договора. Так как стоимость опциона связана со сроком его действия, то руководству необходимо оценить продолжительность последнего. Это будет достаточно простой задачей для некоторых видов соглашений, когда устанавливаются ограничения по «окну» исполнения. Но это окажется сложным для иных соглашений в связи с тем, что работникам предоставлено право исполнения в любой момент установленного периода, например по истечении трех лет с даты предоставления до окончания 10-летнего периода.
При этом необходимо учитывать следующие факторы:
- прошлый опыт исполнения опционов работниками;
- условия, которые могут повлиять на выбор их решения.
Среди условий, которые могут повлиять на поведение работников, можно выделить следующие:
- внутренняя стоимость опциона - работники могут исполнить свои опционы, как только будет достигнут определенный уровень прибыли в абсолютном или относительном выражении;
- общее состояние фондового рынка, в том случае если рынки находятся на подъеме, работники будут склонны удерживать у себя опционы как можно дольше, если же ситуация на рынках складывается неблагоприятным образом, то работники могут принять решение исполнить их как можно скорее, как только увидят возможность получения прибыли;
- дивидендный доход на акцию, если по акциям не предполагается выплата дивидендов, держатель опциона ничего не теряет, если опцион не исполняется, в том случае если акции приносят дивиденды, держатель опциона теряет дивиденды, которые превышают безрисковую норму прибыли от денежных средств, которые могли бы быть использованы на финансирование цены исполнения опционов;
- налоговый режим в отношении вознаграждения работников, который существенно варьируется по странам, если налог на доходы взимается в момент вступления прав в силу, то работникам, возможно, захочется исполнить права, вступившие в силу, чтобы обеспечить соответствие принятых налоговых обязательств полученным вознаграждениям.
Для компаний сбор требуемой информации и мониторинг предоставленных в качестве вознаграждения инструментов могут представлять трудную задачу, так как в прошлом у них не было необходимости в такой информации, и соответствующих данных может просто не быть в той форме, которая позволяет получить необходимые сведения. Сложность сбора данных зависит от степени и сложности программ материального поощрения, а также от наличия отчетности, позволяющей осуществить мониторинг предоставленных в качестве вознаграждения инструментов в требуемой форме.
При отсутствии надежной оценки по справедливой стоимости IFRS 2 требует от компании оценивать предоставленные долевые инструменты по их внутренней стоимости - то есть разнице между справедливой стоимостью акций и суммой, которую противоположная сторона сделки должна заплатить за них. Внутренняя стоимость должна определяться на каждую отчетную дату до тех пор, пока не совершена оплата по всем долевым инструментам.

Условия вступления прав в силу
Многие соглашения о предоставлении опционов на акции для работников содержат условия, которые должны быть выполнены до того, как работник получает право на приобретение акций или опцион условия вступления прав в силу. Это могут быть условия, связанные с показателями деятельности, которые должны быть достигнуты. Например, количество опционов, которое вправе получить работники в рамках соглашения о бонусной эмиссии, может зависеть от определенных показателей прироста прибыли или цен на акции компании.
Отражение в отчетности таких условий вступления прав в силу варьируется в зависимости от того, связаны ли они с рыночной ценой долевых инструментов компании. Такие условия, определяемые IFRS 2 как «рыночные условия», и принимаются во внимание при определении справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов; но они игнорируются при определении количества долевых инструментов, права на которые предположительно вступят в силу.
Что касается условий, отличных от рыночных, то стоимость активов и услуг, принимаемых к учету в течение периода вступления прав в силу, определяется как наилучшая из имеющихся оценок на основе количества долевых инструментов, права на которые предположительно вступят в силу. Эта оценка пересматривается в том случае, когда последующая информация показывает, что количество долевых инструментов, права на которые предположительно вступят в силу, отличается от предыдущих оценок. Такая оценка пересматривается окончательно на основе фактического количества инструментов, права на которые вступили в силу.

Сделки на основе долевых инструментов с выплатами денежными средствами
Сделки на основе долевых инструментов с выплатами денежными средствами - это такие сделки, когда размер платежа за активы или услуги определяется исходя из цены акций компании или иных долевых инструментов, таких, как опционы на акции. Взятое обязательство по сделке оценивается по справедливой стоимости.
Примером сделок с денежными выплатами, основанными на акциях, является право на прирост фондовой стоимости, обладая которым работники имеют право на удорожание акций. В данном случае работникам предоставляется право на получение денежных выплат в сумме, эквивалентной увеличению цены акции, исходя из определенного количества акций компании.
Учет сделок с денежными выплатами, основанными на акциях, основывается на следующих принципах:
- товары или услуги должны признаваться тогда, когда они получены компанией;
- приобретенные товары или услуги должны оцениваться по справедливой стоимости принятых обязательств;
- при количественной оценке прав, которые предположительно вступят в силу, должны учитываться условия вступления прав в силу.
Справедливая стоимость принятого обязательства, соответствующего операции с денежными выплатами, основанными на акциях, подлежит переоценке на каждую отчетную дату до наступления даты оплаты.
В целях определения сумм, подлежащих признанию, следует на каждую отчетную дату в рамках процесса переоценки обновлять изменения, влияющие на справедливую стоимость вознаграждения, так же, как и влияющие на количество прав на вознаграждения, которые предположительно вступят в силу.
Платежи в целях выполнения обязательств по операции с денежной выплатой, основанной на акциях, могут быть осуществлены после предоставления услуг. В таких ситуациях обязательство по-прежнему оценивается по справедливой стоимости на каждую отчетную дату. Какие-либо изменения справедливой стоимости обязательства подлежат незамедлительному признанию в отчете о прибылях и убытках.

Сделки с правом выбора способа расчета
Некоторые сделки с денежными выплатами, основанными на акциях, предоставляют компании или другой стороне сделки право выбора формы оплаты: денежными средствами или долевыми инструментами. Предоставив право выбора, компания предоставляет комбинированный финансовый инструмент, включающий долговую составляющую и долевую составляющую. Например, работнику может быть предоставлено право выбора вознаграждения: в сумме, эквивалентной рыночной цене 100 акций или эквивалентной 150 акциям, при условии их последующей продажи не ранее чем через год.
Для определения величины составных частей сложного инструмента IFRS 2 предусматривает иной метод, чем тот, который предусмотрен IAS 32. Обязательство оценивается по справедливой стоимости.
В отношении операций, в которых справедливая стоимость товаров или услуг оценивается прямо, справедливая стоимость долевого компонента оценивается как разница между справедливой стоимостью полученных товаров или услуг и справедливой стоимостью долгового компонента.
В отношении других операций, когда справедливая стоимость товаров или услуг (включая услуги работников) оценивается косвенно по справедливой стоимости предоставляемых инструментов, следует оценить справедливую стоимость сложного инструмента в целом. Стоимость долгового и долевого компонентов оценивается отдельно. При оценке необходимо принимать во внимание тот факт, что противоположная сторона сделки должна будет отказаться от своего права на получение денежных средств, чтобы получить долевые инструменты.
IFRS 2 требует от компаний учитывать такие операции, как оплаченные денежными средствами, только в том случае, если в результате было принято обязательство по оплате денежными средствами.
Порядок учета зависит от того, какая именно сторона имеет право выбора способа оплаты.
На дату расчета обязательство как долговой компонент следует переоценить по справедливой стоимости. Форма оплаты, выбранная противоположной стороной сделки, определяет окончательный вариант учета операции.
В том случае, если компания имеет текущее обязательство произвести расчет денежными средствами, она должна учитывать данную сделку в соответствии с требованиями, применяемыми к сделкам на основе долевых инструментов с выплатами денежными средствами.
В отсутствие текущего обязательства компания должна учитывать сделку в соответствии с требованиями, применяемыми к сделкам на основе долевых инструментов с выплатами долевыми инструментами.
После расчета по сделке компания должна учитывать ее следующим образом:
- если компания выбрала расчет денежными средствами, то такая выплата денежных средств должна учитываться как обратная покупка доли в собственном капитале, то есть как списание с капитала;
- если компания выбрала расчет путем выпуска долевых инструментов, то дальнейший учет не требуется, поскольку речь может идти лишь о переносе из одного компонента капитала в другой, если это необходимо;
- если компания выбрала альтернативный способ расчета с более высоким значением справедливой стоимости на дату расчета, она должна признать дополнительный расход в размере превышения стоимости.
Размер превышения стоимости над справедливой рассчитывается как разность между выплаченными денежными средствами и справедливой стоимостью долевых инструментов, которые были бы выпущены при другом способе расчета. Или как разность между справедливой стоимостью выпущенных долевых инструментов и суммой денежных средств, которые были бы выплачены в противном случае. Выбор способа расчета зависит от того, какой из этих вариантов является применимым.

Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетностиКомпания должна раскрывать информацию, которая наиболее полным и достоверным образом представляет пользователя финансовой отчетности характер и масштаб существовавших в течение отчетного периода сделок с выплатой на основе долевых инструментов.
Компания должна представлять, по меньшей мере, следующую информацию:
- описание каждого типа соглашения о выплатах на основе долевых инструментов, существовавшего в любой момент в течение отчетного периода, включая общие условия каждого соглашения, в том числе требования, касающиеся вступления в долевые права, максимальный срок действия предоставляемых опционов и метод расчета1;
- количество и средневзвешенные цены исполнения опционов на акции применительно к каждой из следующих групп опционов:
находящихся в обращении на начало отчетного периода;
предоставленных в течение отчетного периода;
изъятых в течение отчетного периода;
исполненных в течение периода;
истекших в течение отчетного периода;
находящихся в обращении на конец отчетного периода;
исполняемых на конец отчетного периода;
- применительно к исполненным в течение отчетного периода опционам на акции, средневзвешенная цена акций на дату исполнения. Если бы опционы исполнялись на регулярной основе в течение отчетного периода, то компания могла бы вместо этого раскрывать средневзвешенную цену акций в течение периода;
- применительно к опционам на акции, находящимся в обращении на конец отчетного периода, диапазон цен исполнения и остающийся средневзвешенный срок действия по договору. Если наличествует широкий диапазон цен исполнения, то находящиеся в обращении опционы должны быть разделены на поддиапазоны, имеющие значение для оценки количества и времени возможного выпуска дополнительных акций, а также суммы денежных средств, которые могут быть получены в результате исполнения этих опционов.

Информация о способах определения справедливой стоимости
Компания должна раскрывать информацию, обеспечивающую понимание пользователями финансовой отчетности способов определения справедливой стоимости полученных в течение отчетного периода активов или услуг или справедливой стоимости предоставленных в течение отчетного периода долевых инструментов.
В том случае, когда компания оценила справедливую стоимость полученных в качестве возмещения за долевые инструменты компании активов или услуг косвенным методом исходя из справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, то она должна раскрыть, по меньшей мере, следующее:
- применительно к опционам на акции, предоставленным в течение отчетного периода, средневзвешенную справедливую стоимость этих опционов на дату оценки, а также информацию о том, как производилась оценка этой справедливой стоимости, включая:
примененную модель определения цены опциона и исходные данные для этой модели, включая средневзвешенную цену акций, цену исполнения, ожидаемую волатильность, срок действия опциона, ожидаемые дивиденды, безрисковую ставку процента и любые другие исходные данные для данной модели (включая метод и допущения, использованные для встраивания в данную модель последствий ожидаемого досрочного исполнения);
способ определения ожидавшейся волатильности, включая пояснения относительно степени привязки ожидавшейся волатильности к исторической волатильности;
факт и способ включения любых элементов предоставленного опциона, например рыночного условия, в оценку справедливой стоимости;
- применительно к другим долевым инструментам, предоставленным в течение отчетного периода (т.е. кроме опционов на акции), количество и средневзвешенную справедливую стоимость этих долевых инструментов на дату оценки, а также информацию о способе определения этой справедливой стоимости, включая:
способ определения справедливой стоимости, в случае если для этого не использовалась имевшаяся на данный момент рыночная цена;
факт и способ включения ожидавшихся дивидендов в оценку справедливой стоимости;
факт и способ включения любых других элементов предоставленных долевых инструментов в оценку справедливой стоимости;
- применительно к соглашениям о выплатах на основе долевых инструментов, подвергшимся изменениям в течение отчетного периода:
пояснение этих изменений;
увеличение справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов;
информацию о том, каким способом определялось это увеличение справедливой стоимости.
Если компания напрямую оценивала справедливую стоимость полученных в течение отчетного периода активов или услуг, она должна показать, каким способом определялась эта справедливая стоимость, например использовалась ли для этого рыночная цена этих товаров или услуг.
Если компания опровергла предположение о достоверном определении справедливой стоимости, она должна раскрыть данный факт и пояснять причины.

Информация о прибыли и убытке за отчетный период
Компания должна раскрывать информацию, способствующую пониманию пользователями финансовой отчетности последствий сделок с выплатами на основе долевых инструментов для ее прибыли или убытка за отчетный период, а также для ее финансового положения.
Для выполнения требований к информации о прибыли и убытке компания должна представлять, по меньшей мере, следующую информацию:
- признанный за отчетный период совокупный расход, являющийся следствием сделок с выплатами на основе долевых инструментов, по условиям которых полученные товары или услуги не могли быть признаны в качестве активов и поэтому были сразу признаны в качестве расхода, и в том числе отдельную информацию о той части совокупного расхода, которая является следствием сделок, отраженных в учете как сделки на основе долевых инструментов с выплатами долевыми инструментами;
- применительно к обязательствам, возникающим по сделкам с выплатами на основе долевых инструментов:
совокупную балансовую стоимость на конец отчетного периода;
совокупную внутреннюю стоимость обязательств на конец отчетного периода, по которым контрагент к концу отчетного периода наделен правом на получение денежных средств или иных активов, например правом на прирост фондовой стоимости.
Если информация, раскрытия которой требуют принципы раскрытия информации, компания должна раскрывать дополнительную информацию в объеме, позволяющем обеспечить соблюдение указанных принципов.

Переходные положения
Поскольку данный стандарт вступил в действие с 1 января 2005 года, необходимо особо отметить особенности его применения для сделок, которые не завершились на дату вступления.
К таким сделкам относятся сделки с выплатами на основе долевых инструментов, предоставленным после 7 ноября 2002 г., но не перешедшим в собственность на дату вступления в силу IFRS 2.
По любым предоставленным долевым инструментам, к которым применяется IFRS 2, компания должна производить пересчет сравнительных показателей и там, где это применимо, корректировать начальное сальдо нераспределенной прибыли в самом первом из представленных периодов.
Если после вступления в силу стандарта, компания изменит сроки или условия предоставления долевых инструментов, к которым не применялся IFRS 2, она должна отразить в отчетности любые подобные изменения.
В отношении обязательств, возникших по сделкам с выплатами на основе долевых инструментов, осуществлявшимся на дату вступления в силу IFRS 2, компания должна применять cтандарт на ретроспективной основе. Применительно к таким обязательствам компания должна производить пересчет сравнительных показателей, включая корректировку начального сальдо нераспределенной прибыли в самый первый из представленных периодов, по которому производился пересчет сравнительных показателей, однако компания не обязана пересчитывать сравнительные показатели, если они относятся к периоду или дате, предшествовавшим 7 ноября 2002 г.
Приветствуется, но не требуется, чтобы компания применяла IFRS 2 ретроспективно к другим обязательствам, возникшим по сделкам с выплатами на основе долевых инструментов, например обязательствам, погашенным в течение периода, для которого представляется сравнительная информация.
Рассматривая основные правила, установленные IFRS 2, можно проследить тенденцию совершенствования системы международных стандартов финансовой отчетности. Эта тенденция определяется введением в применение оценки по справедливой стоимости или исходя из справедливой стоимости как основного метода для показателей финансовой отчетности.
Все усилия разработчиков международных стандартов направлены на получение пользователями финансовой отчетности информации, способствующей пониманию характера и масштаба операций, осуществляемых компанией.

1 Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери, 2005, с. 325.