В соответствии с пунктами 7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ), в том числе иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств.

Для того чтобы определить, являются ли затраты по обязательному страхованию гражданской ответственности владельца транспортных средств (ОСАГО) "иными затратами, непосредственно связанными с приобретением" объекта основных средств, необходимо ответить на вопрос: возможно ли приобрести автомобиль без затрат на обязательное страхование?

Ответ очевиден: возможно.

Организация приобретает автомобиль по договору купли-продажи, который регламентируется главой 30 ГК РФ. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

После передачи автомобиля (подписания двухстороннего акта приема-передачи) и доведения его до технического состояния, пригодного для использования, автомобиль может быть включен в состав основных средств. Отсутствие у владельца автотранспорта прав собственности в полном объеме (право владения, права свободного пользования, право распоряжаться по своему усмотрению) не является критерием признания объекта в составе основных средств. Например, имущество, полученное по договору лизинга и учитываемое согласно этому договору на балансе лизингополучателя, отражается на балансе лизингополучателя в составе основных средств.

При этом, став владельцем транспортного средства организация не сможет пользоваться им на дорогах, так как участвовать в дорожном движении на территории РФ может только транспортное средство, зарегистрированное в органах ГИБДД МВД России (ст.15 Федерального закона от 10.12.1995 № 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения", Постановление Правительства РФ от 12.08.1994 № 938 "О государственной регистрации автотранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ"). А государственная регистрация не возможна без предоставления полиса ОСАГО.

Однако это требование законодательства не запрещает приобретение автомобиля, который потом, например, будет стоять в гараже организации (в запасе) до определенного момента. А его амортизация будет относиться на прочие расходы (счет 91) в бухгалтерском учете и не признаваться расходом в налоговом учете. Автомобиль может быть использован для перевозки чего-либо по территории гаража (не по дорогам общего пользования) и т. п.

Расходы на ОСАГО несут владельцы транспортных средств согласно пункту 1 статьи 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", т. е. лица, которые уже приобрели транспортное средство.

Следует отметить, что договор обязательного страхования гражданской ответственности ежегодно продлевается (п. 13 Правил обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 07.05.2003 № 263), и это уже никак не связано с регистрацией (перерегистрацией) в ГИБДД. Кроме того, страхование не связано с самим автомобилем, так как страхуется риск причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, который возникает не при приобретении, а уже при использовании объекта основных средств - транспортного средства. Иными словами ОСАГО не связано непосредственно с автомобилем.

Таким образом, анализируя положения законодательства, можно сделать вывод, что расходы на обязательное страхование гражданской ответственности владельца транспортных средств не связаны с фактическими расходами на приобретение транспортного средства и в первоначальную стоимость объекта основных средств в бухучете не включаются.

Указанные расходы в целях бухгалтерского учета подлежат учету в составе расходов будущих периодов согласно пункту 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, и в течение срока действия страхового полиса равномерно списываются на расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Первоначальная стоимость основного средства в налоговом учете определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Как отмечалось выше, расходы на обязательное страхование не связаны с расходами на приобретение автомобиля.

В силу пункта 2 статьи 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством РФ) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

При этом не имеет значения, что автомобиль без полиса ОСАГО не зарегистрируют в органах ГИБДД, он не сможет пройти техосмотр и выехать на дорогу. От этого смысл расходов по страхованию не меняется. Расходы на получение полиса ОСАГО не связаны с приобретением, доставкой и доведением автомобиля до состояния, в котором он пригоден для использования (см. также письмо УФНС России по г. Москве от 02.03.2006 № 20-12/16322).

Таким образом, в целях налогообложения прибыли расходы на обязательное страхование автомобиля по ОСАГО не включаются в первоначальную стоимость автомобиля при его постановке на учет в качестве амортизируемого имущества, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии с пунктом 2 статьи 263 НК РФ.