На вопрос ответили специалисты проекта "1С:Консалтинг.Стандарт".

О сроке составления акта

В Налоговом кодексе РФ не установлен срок, в течение которого налоговый орган обязан составить акт о выявлении налогового правонарушения (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 123 НК РФ). Минфин России в письме от 22.01.2009 № 03-02-08-7 отмечает, что согласно пункту 1 статьи 101.4 НК РФ срок составления указанного акта определен событием обнаружения фактов налоговых правонарушений. На этом основании Минфин России считает, что акт составляется в срок не позднее одного рабочего дня, следующего за днем обнаружения должностным лицом фактов, свидетельствующих о совершенных правонарушениях.

В соответствии с пунктом 2.7.1. Регламента принятия и ввода в автоматизированную информационную систему налоговых органов данных, представляемых налогоплательщиками налоговых деклараций, иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, и бухгалтерской отчетности (утв. приказом МНС России от 04.02.2004 № БГ-3-06/76, далее - Регламент ввода) по истечении шести дней после установленного законодательством о налогах и сборах срока представления в налоговый орган налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности работники отдела камеральных проверок осуществляют сверку списка состоящих на учете налогоплательщиков, обязанных представлять налоговые декларации и бухгалтерскую отчетность в соответствующий срок, с данными об их фактическом представлении.

То есть событие обнаружения факта непредставления налоговой декларации должно произойти не позднее шести рабочих дней с даты, установленной законодательством для представления декларации. Если следовать разъяснениям Минфина России, то акт об обнаружении данного налогового правонарушения должен быть составлен на седьмой рабочий день по окончании отчетного периода.

Еще некоторое время налоговикам отводится на вручение этого акта налогоплательщику. Акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. В случае направления указанного акта по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты его отправки (п. 4 ст. 101.4 НК РФ).

В рассматриваемом случае рекомендация Минфина России о сроке составления акта инспекторами явно не исполнена. Поэтому можно попробовать оспорить штраф в судебном порядке, ссылаясь на нарушение порядка привлечения организации к ответственности. Однако отметим, что в связи с тем, что указанные разъяснения были выпущены финансовым ведомством сравнительно недавно, примеров рассмотрения подобных споров в арбитражной практике пока нет. В то же время есть примеры положительных для налогоплательщиков решений в части общего нарушения порядка привлечения организации к ответственности (например, постановления ФАС Уральского округа от 11.02.2008 по делу № Ф09-291/08-С3, от 15.05.2007 по делу № Ф09-3543/07-С3).

Ответственность за непредставление декларации

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета (в случае опоздания менее чем на 180 дней) влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. Налогоплательщиком в данном случае является организация. Именно ее налоговый орган привлекает к ответственности.

Вместе с тем согласно пункту 4 статьи 108 НК РФ привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. Так, согласно ст. 15.5 КоАП РФ нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 руб.

Определение лица, виновного в нарушении сроков представления налоговой декларации на основании статьи 15.5 КоАП РФ, зависит от того, за кем закреплена эта обязанность локальными актами организации, а также от положений трудовых договоров, заключенных с работниками. Поскольку такая обязанность на главного бухгалтера законодательством не возложена (п. 2 ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" на главного бухгалтера возложена лишь ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности), отсутствие указанного положения в локальных актах организации и трудовом договоре может послужить основанием для оспаривания главным бухгалтером решения о привлечении его к ответственности согласно данной статье.

Однако главному бухгалтеру следует иметь в виду, что согласно статьи 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный прямой действительный ущерб, под которым понимается реальное уменьшение или ухудшение наличного имущества работодателя, а также необходимость для него произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам. При этом к прямому действительному ущербу могут быть отнесены, в том числе, суммы уплаченного штрафа (см. письмо Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1). Следовательно, работодатель вправе взыскать с главного бухгалтера сумму уплаченного организацией штрафа. В соответствии с нормами трудового законодательства о материальной ответственности работника перед работодателем (гл. 39 ТК РФ) на главбуха распространяются положения об ограниченной материальной ответственности. Поэтому взыскание может быть произведено в сумме, не превышающей средний месячный заработок главного бухгалтера.

В заключение отметим, что, несмотря на то, что срок представления декларации нарушен незначительно (всего на 1 день), штрафа по статье 119 НК РФ не избежать. Однако сумму штрафа можно попытаться минимизировать. Ведь незначительность данной просрочки можно расценить как смягчающее ответственность обстоятельство (пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ). В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Признание данного факта обстоятельством, смягчающим ответственность, позволит снизить размер штрафа не менее чем в два раза (п. 3 ст. 114 НК РФ). Если этого не сделает налоговый орган, то можно смело оспаривать размер штрафных санкций в судебном порядке. Примеров выигранных налогоплательщиками споров в арбитражной практике достаточно.

Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 11.01.2008 № А74-1746/07-Ф02-9642/07 признал, что незначительное, а именно - на 4 дня, нарушение срока представления декларации, вызванное неполадками в компьютерной системе налогоплательщика, является смягчающим обстоятельством, и постановил уменьшить сумму штрафа. Арбитры высшей инстанции впоследствии согласились с окружным ФАС, отказав в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 23.04.2008 № 5272/08).

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность по статье 119 НК РФ, учел незначительный период просрочки представления в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль; тяжелое финансовое положение предприятия; низкую конкурентоспособность выпускаемой продукции ввиду специфики деятельности хозяйствующего субъекта; ненадлежащее выполнение работником, на которого была возложена обязанность по представлению налоговой декларации, своих обязанностей перед увольнением. Сумма штрафа при этом была снижена с 43 645 руб. до 3 657 руб. 68 коп. (постановление от 15.03.2006 № А29-10347/2005а).