Согласно подпункту "г" пункта 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, выручка признается в бухгалтерском учете при условии принятия работы заказчиком.

Таким образом, момент реализации работы возникает только после ее принятия заказчиком, что должно подтверждаться его подписью на акте приема-передачи выполненных работ. Необходимость подписи заказчика подтверждается требованием НК РФ (п. 2 ст. 272), устанавливающим, что датой осуществления материальных расходов для работ производственного характера является дата подписания акта приема-передачи. До этого момента, согласно пункту 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н) (далее - Положение), выполненная работа должна отражаться в бухгалтерском учете в составе незавершенного производства на счете 20 "Основное производство" в сумме расходов, устанавливаемых для незавершенного производства учетной политикой.

Аналогичный порядок учета незавершенного производства для целей налогообложения установлен статьей 319 НК РФ, предусматривающей, в частности, что в незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы.

При одностороннем отказе от приема работ заказчик обязан уплатить подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора, а также возместить убытки, причиненные прекращением договора, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу (статья 717 ГК РФ). В случае отказа заказчика от оплаты можно обратиться в суд.

Необходимо отметить, что при наличии документально подтвержденного отказа заказчика от приема выполненных работ либо при обращении в суд сумму расходов можно перевести из состава незавершенного производства на счет 76.2 "Расчеты по претензиям", где она будет числиться либо до истечения срока исковой давности, либо до решения суда. Для налогового учета расходы по-прежнему должны учитываться в составе незавершенного производства.

В соответствии с общим правилом, установленным статьей 196 ГК РФ, срок исковой давности для защиты интересов истца составляет 3 года. При этом согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение срока исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, то есть с момента уведомления заказчика о готовности работ с учетом срока, установленного договором по их оплате. В случае истечения срока исковой давности, а также признания задолженности нереальной для взыскания, она подлежит списанию на финансовый результат (п. 77 Положения).

Указанную задолженность можно списать на финансовые результаты (как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета) и до истечения срока исковой давности (отнесения расходов к долгам, нереальным для взыскания) путем создания резерва по сомнительным долгам, но только при условии, что договором с заказчиком установлены:

• его обязанность оплатить расходы подрядчика в случае отказа от работ;
• сроки уплаты расходов.

Данное мнение обусловлено требованиями статьи 266 НК РФ, предусматривающей, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Во всех остальных случаях произведенные расходы должны числиться либо в составе незавершенного производства либо на расчетах по претензиям.

Если в счет оплаты работ получен аванс, то его сумма, согласно пункту 78 Положения, подлежит списанию на финансовые результаты как кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности. Указанные задолженности (авансы и расходы) списываются на финансовые результаты на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя.

Для целей налогового учета они также подлежат списанию во внереализационные доходы (расходы):

• авансы - в доход по истечении срока исковой давности или другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ). Таким основанием может быть наличие информации о ликвидации заказчика;
• расходы по производству работ - как расходы по аннулированным производственным заказам на основании актов, подписанных руководителем, в сумме прямых затрат, определяемых в соответствии со статьями 318 и 319 НК РФ (пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ). Основанием для составления такого акта может явиться подтверждение ликвидации заказчика регистрирующим органом либо решение суда.

На вопрос отвечал Чаннов В.П.,
ООО "Маэл Аудит"
(Консалтинговая группа "Эксперт"),
тел. (095) 707-21-28
Этот e-mail адрес защищен от спам-ботов, для его просмотра у Вас должен быть включен Javascript