Новый порядок бухгалтерского учета расчетов с использованием платежных карт (окончание)

Отражение в учете операций с использованием платежных карт физических и юридических лиц. Документы по бухгалтерским операциям, совершаемым с использованием платежных карт. Бухгалтерский учет снятия денежных средств через банкоматы. О правильном отражении в бухгалтерском учете сумм комиссии. О бухгалтерском учете возврата денег торговым (сервисным) предприятием. Итоги. Н.Э. Соколинская, Финансовая академия при Правительстве РФ, профессор. Методический журнал "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", № 9/2005

Окончание. Начало: Новый порядок бухгалтерского учета расчетов с использованием платежных карт

Отражение в учете операций с использованием платежных карт физических лиц

В п. 2.3 Положения № 266П перечислены операции, которые клиент (физическое лицо) осуществляет с использованием платежной карты.

Получение наличных денежных средств в кассе или банкомате кредитной организации в валюте Российской Федерации или иностранной валюте на территории Российской Федерации можно отразить в учете проводкой:

Дт 20202 «Касса кредитных организаций», 20208 «Денежные средства в банкоматах», лицевой счет банкомата, в котором совершается операция

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Получение наличных денежных средств в иностранной валюте за пределами Российской Федерации можно отразить в учете проводкой:

Дт 30114 «Корреспондентские счета в банкахнерезидентах в СКВ», 30304 «Расчеты с филиалами, расположенными за границей»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Оплату товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) в валюте Российской Федерации на ее территории, а также в иностранной валюте за пределами этой территории можно отразить в учете проводкой:

Дт 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России», 30109 «Корреспондентские счета кредитных организаций корреспондентов», 30114 «Корреспондентские счета в банкахнерезидентах в СКВ», 30302 «Расчеты с филиалами, расположенными на территории Российской Федерации»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

В п. 2.3 Положения № 266П в перечень операций, которые клиент (физическое лицо) осуществляет с использованием платежной карты, включены также иные операции в валюте Российской Федерации, в отношении которых законодательством России не установлен запрет (ограничение) на их совершение, а также иные операции в иностранной валюте с соблюдением требований валютного законодательства России.

Возникают разногласия о порядке определения иных операций по платежным картам. К иным операциям в валюте Российской Федерации, о которых говорится в п. 2.3 и 2.5 Положения № 266П, относятся операции, в отношении которых законодательством Российской Федерации, нормативными актами Банка России не установлено какихлибо запретов (ограничений), в частности оплата налогов и сборов.

К иным операциям в иностранной валюте, указанным в п. 2.3 и 2.5 Положения № 266П, относятся операции, в отношении которых валютное законодательство Российской Федерации и акты органов валютного регулирования не содержат какихлибо ограничений, в частности оплата таможенных платежей в иностранной валюте.

Принимая во внимание абз. 7 п. 2.5 Положения № 266П и то, что валютное законодательство Российской Федерации и акты органов валютного регулирования не содержат какихлибо ограничений, российская авиакомпания, например, вправе осуществлять оплату услуг иностранных компаний по обеспечению рейсов за пределами территории Российской Федерации с использованием корпоративной банковской карты, выданной уполномоченным банком.

Клиент (физическое лицо) может осуществлять с использованием платежных (расчетных, кредитных) карт вышеуказанные операции по банковским счетам, открытым в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте. Он может осуществлять эти операции с использованием предоплаченных карт за счет средств в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте, внесенных для расчетов с использованием предоплаченных карт.

В учете операцию с предоплаченной картой можно отразить проводкой:

Дт 40903, лицевой счет «Средства для расчетов предоплаченными картами»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

В соответствии с п. 2.4 Положения № 266П «клиенты физические лица с использованием банковских карт могут осуществлять операции в валюте, отличной от валюты счета физического лица, валюты средств, внесенных для расчетов с использованием предоплаченной карты, в порядке и на условиях, установленных в договоре банковского счета (договоре, предусматривающем совершение операций с использованием предоплаченных карт)». При совершении указанных операций валюта, полученная кредитной организациейэмитентом в результате конверсионной операции, перечисляется по назначению без зачисления на счет клиента физического лица.

Валюту, полученную кредитной организациейэмитентом в результате конверсионной операции, можно отразить в учете проводкой:

Дт 47408 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Отражение в учете операций с использованием платежных карт юридических лиц

В п. 2.5 Положения № 266П перечислены операции, которые клиент юридическое лицо, индивидуальный предприниматель осуществляет с использованием платежных (расчетных, кредитных) карт.

Получение наличных денежных средств в валюте Российской Федерации для осуществления на территории России в соответствии с порядком, установленным Банком России, расчетов, связанных с хозяйственной деятельностью, в том числе с оплатой командировочных и представительских расходов, можно отразить в учете проводкой:

Дт 20202 «Касса кредитных организаций», 20208 «Денежные средства в банкоматах», лицевой счет банкомата, в котором совершается операция

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Оплату расходов в валюте Российской Федерации, связанных с хозяйственной деятельностью, в том числе с оплатой командировочных и представительских расходов на территории России, можно отразить в учете той же проводкой.

Получение наличных денежных средств в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации для оплаты командировочных и представительских расходов можно отразить в учете проводкой:

Дт 30114 «Корреспондентские счета в банкахнерезидентах в СКВ», 30304 «Расчеты с филиалами, расположенными за границей»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Оплату командировочных и представительских расходов в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации можно отразить в учете той же проводкой.

Иные операции в валюте Российской Федерации на территории России (в отношении которых законодательством России, в том числе нормативными актами Банка России, не установлен запрет (ограничение) на их совершение), а также «иные операции в иностранной валюте с соблюдением требований валютного законодательства Российской Федерации» отражаются в учете в зависимости от конкретного содержания этих операций.

Клиент юридическое лицо, индивидуальный предприниматель может осуществлять с использованием платежных (расчетных, кредитных) карт рассмотренные операции по банковским счетам, открытым в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте.

В соответствии с п. 2.6 Положения № 266П клиенты юридические лица (индивидуальные предприниматели) с использованием платежных (расчетных, кредитных) карт могут осуществлять операции в валюте, отличной от валюты счета юридического лица (индивидуального предпринимателя), в порядке и на условиях, установленных в договоре банковского счета. При совершении указанных операций валюта, полученная кредитной организациейэмитентом в результате конверсионной операции, перечисляется по назначению без зачисления на счет клиента юридического лица (индивидуального предпринимателя).

Валюту, полученную кредитной организациейэмитентом в результате конверсионной операции, можно отразить в учете проводкой:

Дт 47408 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

В соответствии с п. 2.7 Положения № 266П «в случае отсутствия или недостаточности денежных средств на банковском счете при совершении клиентом операций с использованием расчетной карты клиенту в пределах лимита, предусмотренного в договоре банковского счета, может быть предоставлен овердрафт для осуществления данной расчетной операции при наличии соответствующего условия в договоре банковского счета».

Предоставление овердрафта можно отразить в учете проводкой:

Дт 45201 «Кредит, предоставленный при недостатке средств на расчетном (текущем) счете ("овердрафт")»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

В соответствии с п. 2.8 Положения № 266П кредитные организации при осуществлении эмиссии платежных (расчетных, кредитных) карт «могут предусматривать в договоре банковского счета, кредитном договоре условие об осуществлении клиентом операций с использованием данных карт, сумма которых превышает:

остаток денежных средств на банковском счете клиента в случае невключения в договор банковского счета условия предоставления овердрафта;

лимит предоставления овердрафта;

лимит предоставляемого кредита, определенный в кредитном договоре».

Таким образом, кредитная организация имеет право кредитовать клиента сверх установленного договором лимита по овердрафту в целях оплаты комиссий по операциям с картами, процентов по кредиту и других сумм. Расчеты по указанным операциям могут осуществляться путем предоставления клиенту кредита в порядке и на условиях, предусмотренных договором банковского счета, или кредитным договором с учетом норм Положения № 266П. При отсутствии в договоре банковского счета, кредитном договоре условия предоставления клиенту кредита по указанным операциям погашение клиентом возникшей задолженности осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Документы по бухгалтерским операциям, совершаемым с использованием платежных карт

В п. 3.1 Положения № 266П вводится новый термин «документ по операции с использованием платежной карты». Однако его определение дано в общем виде. Сказано, что «при совершении операций с использованием платежной карты составляются документы на бумажном носителе и (или) в электронной форме (далее документ по операции с использованием платежной карты)». Из такого определения можно сделать вывод, что документом по операции с использованием платежной карты является, например, так называемый слип (от английского slip). «Slip чек, квитанция, документ, подтверждающий совершение операции (транзакции) по карточке, проведенной ее законным держателем (получение наличных, оплата товаров и др.), и содержащий исчерпывающие данные по каждой операции» (см. «Новые платежные технологии. Термины международной практики безналичных расчетов на основе пластиковых карточек. Англорусский толковый словарь». М: РЕКОН, 2001, с. 136).

Как следует из п. 3.1 Положения № 266П, «документ по операциям с использованием платежной карты является основанием для осуществления расчетов по указанным операциям и (или) служит подтверждением их совершения».

Согласно п. 2.9 Положения № 266П «основанием для составления расчетных и иных документов для отражения сумм операций, совершаемых с использованием платежных карт, в бухгалтерском учете участников расчетов являются реестр платежей или электронный журнал». Понятие реестра платежей и электронного журнала дано в п. 1.3 Положения № 266П. Например, «электронный журнал документ или совокупность документов в электронной форме, сформированные за определенный период времени при совершении операций с использованием банкомата и (или) электронного терминала».

Очевидно, что авторы Положения № 266П решили разграничить документы как основания для осуществления расчетов по платежным картам от документов для отражения операций в бухгалтерском учете.

В связи с этим заметим, что Положение № 266П не может, на наш взгляд, ограничивать действие ст. 9 «Первичные учетные документы» Федерального закона от 21.11.96 № 129ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее Закон № 129ФЗ). С этой точки зрения реестр платежей и электронный журнал станут первичными учетными документами только в том случае, если будут содержать все обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона № 129ФЗ. Кроме того, согласно п. 3 ст. 6 Закона № 129ФЗ формы реестра платежей и электронного журнала должны быть утверждены в составе учетной политики организации. Следовательно, учетную политику банка для целей бухгалтерского учета после вступления в действие Положения № 266П придется изменить.

Бухгалтерам, вероятно, придется иметь дело с отдельными «документами по операциям с использованием платежной карты» (например, слипами). Но бухгалтерские проводки при этом, как и ранее, будут выполняться на основании мемориальных ордеров, к которым эти слипы прилагаются. Поэтому такие документы можно рассматривать как основания не только для осуществления расчетов по указанным операциям (подтверждения их совершения), но и для составления первичных учетных документов (реестров платежей или электронных журналов).

Заметим, что «электронный журнал документ или совокупность документов в электронной форме», но в соответствии с п. 7 ст. 9 Закона № 129ФЗ «первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации». В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций (в нашем случае, например, для физических лиц держателей платежных карт), «а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры».

Согласно п. 2.9 Положения № 266П «списание или зачисление денежных средств по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, осуществляется не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в кредитную организацию реестра платежей или электронного журнала.

В случае если реестр платежей или электронный журнал поступают в кредитную организациюэмитент (кредитную организациюэквайрер) до дня, предшествующего дню списания или зачисления денежных средств с корреспондентского счета кредитной организацииэмитента (кредитной организацииэквайрера), открытого в кредитной организации, осуществляющей взаиморасчеты между участниками расчетов по операциям с использованием платежных карт (расчетном агенте), или дню поступления денежных средств, вносимых для расчетов с использованием предоплаченной карты, то расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, являются незавершенными до указанного момента со дня поступления реестра платежей или электронного журнала».

«Документам по операциям с использованием платежной карты» посвящена глава 3 Положения № 266П. В ней говорится об обязательных (п. 3.3) и дополнительных (п. 3.3 и 3.4) реквизитах таких документов, использовании аналогов собственноручной подписи (п. 3.2, 3.3). В п. 3.6 Положения № 266П разъяснено, что целью обязательных реквизитов является возможность достоверно определить счет держателя карты (физического или юридического лица), а также банковский счет банкомата, пункта выдачи наличных или организации торговли (услуг).

Отдельный пункт (п. 3.8) содержит разъяснения об особенностях оформления выдачи наличных денежных средств по платежным картам в банковских пунктах выдачи наличных. Ведь при этом должна соблюдаться Инструкция № 113И.

При совершении операций с банкоматами не оформляется подтверждающий документ, предусмотренный Положением ЦБ РФ от 09.10.2002 № 199П и Инструкцией № 113И (п. 3.9 Положения № 266П).

В связи с закрытием старых и открытием новых счетов в соответствии с Указанием № 1571У изменился учет снятия денежных средств через банкоматы (счет 20208 «Денежные средства в банкоматах»), то есть возможная корреспонденция счетов со счетом 20208.

В п. 1.3 Положения № 266П дано определение банкомата: «банкомат электронный программнотехнический комплекс, предназначенный для совершения без участия уполномоченного работника кредитной организации операций выдачи (приема) наличных денежных средств, в том числе с использованием платежных карт, и передачи распоряжений кредитной организации о перечислении денежных средств с банковского счета (счета вклада) клиента, а также для составления документов, подтверждающих соответствующие операции».

Счет 20208 теперь предназначен «для учета наличных денежных средств в рублях и иностранной валюте, находящихся в банкоматах, и операций, совершаемых с использованием данных денежных средств».

По дебету счета 20208 отражаются «вложенные при загрузке в банкоматы наличные денежные средства в корреспонденции со счетом учета кассы и внесенные клиентами в корреспонденции со счетами учета незавершенных расчетов по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, банковскими счетами клиентов, счетами учета средств для расчетов чеками, предоплаченными картами».

Подкрепление банкомата наличными отражается в учете проводкой:

Дт 20208 «Денежные средства в банкоматах»

Кт 20202 «Касса кредитных организаций».

Возможна проводка приема банкоматом внесенных клиентом средств на счет незавершенных расчетов:

Дт 20208 «Денежные средства в банкоматах»

Кт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Возможна проводка приема банкоматом внесенных клиентом средств на его депозитный счет:

Дт 20208 «Денежные средства в банкоматах»

Кт 42301 «Депозиты до востребования», лицевой счет физического лица.

Прием банкоматом внесенных клиентом средств для пополнения его предоплаченной карты отражается в учете проводкой:

Дт 20208 «Денежные средства в банкоматах»

Кт 40903 «Средства для расчетов чеками, предоплаченными картами», лицевой счет «Средства для расчетов предоплаченными картами».

По кредиту счета 20208 отражаются «выданные из банкоматов наличные денежные средства в корреспонденции со счетами учета незавершенных расчетов по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, банковскими счетами клиентов, счетом учета средств для расчетов чеками, предоплаченными картами, со счетом кассы при разгрузке и выемке наличных денежных средств и в установленных случаях с другими счетами».

Возможна проводка выдачи банкоматом наличных денежных средств со счета незавершенных расчетов:

Дт 30232 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт»

Кт 20208 «Денежные средства в банкоматах».

Выдача банкоматом наличных денежных средств с депозитного счета клиента отражается в учете проводкой:

Дт 42301 «Депозиты до востребования», лицевой счет физического лица

Кт 20208 «Денежные средства в банкоматах».

Выдача банкоматом средств с его предоплаченной карты отражается в учете проводкой:

Дт 40903 «Средства для расчетов чеками, предоплаченными картами», лицевой счет «Средства для расчетов предоплаченными картами»

Кт 20208 «Денежные средства в банкоматах».

Разгрузка и выемка из банкомата наличных денежных средств отражается в учете проводкой:

Дт 20202 «Касса кредитных организаций»

Кт 20208 «Денежные средства в банкоматах».

О правильном отражении в бухгалтерском учете сумм комиссии

При рассмотрении вопроса о правильном отражении комиссии при осуществлении операций с использованием платежных карт следует четко устанавливать, какой кредитной организации принадлежит комиссия. В п. 3.3 Положения № 266П сумма комиссии указана как обязательный реквизит «документа по операциям с использованием платежной карты». Эти обязательные унифицированные реквизиты установлены для всех кредитных организаций, как эмитентов, так и эквайреров.

Дело в том, что в «документе по операциям с использованием платежной карты» должна быть указана сумма комиссии той кредитной организации, в устройствах которой (банкомате, электронном терминале или другом техническом средстве) была совершена операция с использованием платежной карты.

При этом Положение № 266П не устанавливает требований к наличию в указанном документе, составленном кредитной организациейэквайрером, суммы комиссии кредитной организацииэмитента, взимаемой с держателя карты на условиях заключенного между ними договора.

О бухгалтерском учете возврата денег торговым (сервисным) предприятием

В Положении № 266П не сказано о возможности возврата денег торговым (сервисным) предприятием (при отказе покупателя от товаров или услуг, приобретенных ранее путем оплаты с использованием банковской карты). Неясно, нужно торговому (сервисному) предприятию возвращать денежные средства на банковскую карту физического лица или выдавать их ему наличными.

При расчетах юридических или физических лиц платежными картами часто имеют место случаи отказа покупателей от товаров в связи с ненадлежащим качеством. Положениями ГК РФ (ст. 502, 503), регулирующими правоотношения, вытекающие из договора розничной куплипродажи, предусматривается возможность возврата покупателем (физическим лицом) товара надлежащего качества (при невозможности обмена на аналогичный товар) и товара ненадлежащего качества и получения уплаченной за товар денежной суммы. Аналогичные нормы содержатся в ст. 18 и 25 Закона Российской Федерации «О защите прав потребителей».

Согласно ст. 861 ГК РФ расчеты с участием граждан, не связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы или в безналичном порядке. Таким образом, ограничение права покупателя на получение уплаченной за возвращаемый товар суммы, обуславливаемое произведенными им расчетами с использованием банковской карты, представляется неправомерным. Учитывая вышеизложенное, вопрос о способе возврата денежных средств, уплаченных за товар, решается между торговым предприятием и клиентом (покупателем).

В бухгалтерском учете банка возврат денежных средств может быть отражен поразному.

Вопервых, возврат наличных через кассу банка может быть отражен в учете проводкой:

Дт 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт»

Кт 20202 «Касса кредитных организаций».

Вовторых, возможен возврат денежных средств на предоплаченную карту физического лица проводкой:

Дт 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт»

Кт 40903 «Средства для расчетов чеками, предоплаченными картами», лицевой счет «Средства для расчетов предоплаченными картами».

Есть и другие варианты отражения в бухгалтерском учете банка возврата денежных средств покупателям торговыми (сервисными) предприятиями.

Итоги

Новый порядок проведения и бухгалтерского учета расчетов с использованием платежных карт имеет очевидные преимущества, но не лишен недостатков.

С одной стороны, он упрощает характер проводимых платежей по счетам бухгалтерского учета. Вместо 20 специально открываемых счетов для расчетов с использованием банковских карт теперь применяются счета незавершенных расчетов по платежным картам с использованием обычных счетов клиентов и банкоматов.

С другой стороны, он порождает новые вопросы, связанные с характером сверки этих счетов, необходимостью введения дополнительного контроля по операциям по затрагиваемым счетам, подтверждением правомерности потоков денежных средств по расчетам с нерезидентами, и ряд других. Ответ на эти и новые возникающие вопросы бухгалтерского учета может дать только дальнейшая практика учета операций с использованием платежных карт в кредитных организациях России.