Бухгалтерский учет и другие аспекты операций с аккредитивами (продолжение)

Расчеты документарными аккредитивами. Общие правила работы с аккредитивами в международной практике. Формы, виды и конструкции аккредитивов. // М. Посадская. "Бухгалтерия и Банки" № 10/2006

Продолжение. Начало: Бухгалтерский учет и другие аспекты операций с аккредитивами

Расчеты документарными аккредитивами.

Общие правила работы с аккредитивами в международной практике.

С аккредитивными расчетами в валюте РФ на территории РФ мы болееменее разобрались. Переходим к международным расчетам.

Аккредитив наиболее часто используемый в экспортной и импортной торговле способ оплаты товаров.

Как и в случае с рублевыми аккредитивами, применяемыми на территории РФ, прежде чем приступать к описанию бухгалтерского учета аккредитивных расчетов по внешнеторговым сделкам, нам придется разобраться в терминологии, экономической сути и тонкостях взаимоотношений между участниками таких расчетов. Это особенно важно, если учесть, что документарные аккредитивы, действующие в международной практике на основании UCP 500, предлагают гораздо большее количество видов и способов применения, чем это установлено и допускается российским законодательством.

Нормативные документы. Общие понятия.

Определение основных терминов и нормативную базу, регулирующую международные расчеты с использованием аккредитивов, мы рассмотрели в первой части этой статьи. Основной документ, регулирующий эти расчеты публикация Международной торговой палаты № 500 «Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов» (UCP 500 "Uniform Customs and Practice for documentary credits"), действующие в редакции 1993 года.

Аккредитивы, используемые в расчетах по внешнеторговым сделкам, называют обычно документарными.

Согласно статье 2 Унифицированных правил документарный аккредитив представляет собой любое соглашение, как бы оно ни было названо или обозначено, в силу которого банкэмитент, действуя по просьбе и в соответствии с инструкциями клиента (приказодателя, аппликанта) или от своего имени выполняет одно из следующих действий:

должен произвести платеж третьему лицу (бенефициару) или его приказу;

должен оплатить или акцептовать переводные векселя (тратты), выставленные бенефициаром;

дает полномочия другому банку произвести такой платеж, оплатить и акцептовать переводные векселя;

дает полномочия другому банку произвести негоциацию против предусмотренных аккредитивом документов, если соблюдены все условия аккредитива.

Формы аккредитивов.

Документарные аккредитивы могут быть классифицированы по степени обеспечения платежа для бенефициара.

В зависимости от того, может быть аккредитив отозван банкомэмитентом, аккредитивы делятся на отзывные (revocable) и безотзывные (irrevocable). Такое деление соответствует правилам, установленным Гражданским кодексом для российских аккредитивов, за исключением одного нюанса: при отсутствии указания, является ли аккредитив отзывным или безотзывным, международный аккредитив будет считаться безотзывным.

В предыдущей редакции Правил по аккредитивам UCP 400 была установлена презумпция «отзывности» аккредитива.

По Гражданскому кодексу аккредитив является отзывным, если в его тексте прямо не установлено иное.

Отзывный аккредитив.

Отзывный аккредитив в любое время может быть изменен или аннулирован банкомэмитентом. В большинстве случаев это происходит по указанию приказодателя аккредитива без предварительного уведомления бенефициара.

Таким образом, отзывный аккредитив не образует никакого правового платежного обязательства банка. Только тогда, когда банкэмитент или исполняющий банк произвел платеж по документам, отзыв аккредитива остается без юридической силы.

Отзывный аккредитив, как правило, не предоставляет бенефициару достаточного обеспечения. Он никогда не подтверждается исполняющим банком, и обычно применяется между партнерами, которые известны друг другу как заслуживающие взаимного доверия.

В настоящее время отзывный аккредитив используется сравнительно редко. Данный вид аккредитива невыгоден для бенефициара.

Безотзывный аккредитив.

Безотзывный аккредитив дает бенефициару высокую степень уверенности, что его поставки или услуги будут оплачены, как только он выполнит условия аккредитива.

Безотзывный аккредитив, если представлены предусмотренные документы и соблюдены все его условия, является твердым обязательством платежа банкаэмитента.

Для изменения или аннулирования условий безотзывного аккредитива требуется согласие как бенефициара, так и банков.

Об открытии безотзывного аккредитива бенефициару сообщается обычно через банккорреспондент. Последнему банкэмитент может поручить либо подтвердить аккредитив, либо только авизовать (передать) его.

По количеству обязанных перед бенефициаром лиц аккредитивы (безотзывные) делятся на подтвержденные (confirmed) и неподтвержденные (unconfirmed).

Безотзывный неподтвержденный аккредитив.

При безотзывном неподтвержденном аккредитиве банккорреспондент только авизует бенефициару открытие аккредитива, то есть не принимает никакого собственного обязательства платежа и не обязан его производить по документам, представленным бенефициаром.

Безотзывный подтвержденный аккредитив.

Согласно подтвержденному аккредитиву банкэмитент запрашивает у другого банка подтверждение его аккредитива, то есть добавление своих гарантий.

Если исполняющий банк подтверждает бенефициару аккредитив, то этим он обязуется произвести платеж по документам, соответствующим аккредитиву и поданным в установленный срок. То есть в этом случае бенефициар наряду с обязательством банкаэмитента имеет юридически равноценное и самостоятельное обязательство исполняющего банка произвести платеж.

Обычно оба параметра, отзывность и подтвержденность, рассматриваются вместе, так как они взаимосвязаны. Квалификация аккредитива как отзывного или безотзывного зависит от характера обязательства банкаэмитента по отношению к бенефициару (продавцу). Квалификация аккредитива как подтвержденного или неподтвержденного определяется характером обязательства авизующего банка перед бенефициаром.

Если в аккредитиве не указано иное, он считается безотзывным и неподтвержденным.

Действия банков при осуществлении операций с аккредитивами.

Авизование и подтверждение.

Аккредитив может быть авизован бенефициару через другой банк (авизующий банк) без обязательства со стороны авизующего банка. Авизующий банк должен проверить по внешним признакам подлинность аккредитива, который он авизует. С разумной тщательностью.

Если банк примет решение не авизовать аккредитив, он должен незамедлительно проинформировать об этом банкэмитент.

Про подтверждение безотзывного аккредитива мы уже говорили (см. выше).

Отзыв аккредитива.

Отзывный аккредитив может быть изменен или аннулирован банкомэмитентом в любой момент без предварительного уведомления бенефициара.

При этом банкэмитент обязан предоставить возмещение исполняющему банку, уполномоченному им на осуществление платежа по предъявлении, платежа с рассрочкой, акцепта или негоциации по отзывному аккредитиву, за любой платеж, акцепт или негоциацию, произведенные этим банком против документов, которые по внешним признакам соответствуют условиям аккредитива.

Исполнение аккредитива.

В каждом аккредитиве должно быть ясно указано, каким способом он исполняется (путем платежа по предъявлении, платежа с рассрочкой, путем акцепта или негоциации тратт бенефициара).

В аккредитиве также должен быть четко обозначен исполняющий банк. Исполняющим банком может быть сам банкэмитент, либо подтверждающий банк, либо авизующий, либо иной банк, уполномоченный банкомэмитентом.

Таким образом, стороны внешнеторгового контракта могут предусмотреть, в зависимости от конкретных коммерческих условий контракта, один из следующих способов исполнения аккредитива:

а) платеж исполняющим банком (авизующим банком, банкомэмитентом или уполномоченным третьим банком) по предъявлении бенефициаром исполняющему банку обусловленных документов;

б) платеж с рассрочкой исполняющим банком в сроки, обусловленные в аккредитиве;

в) негоциацию (покупку) исполняющим банком (но не банкомэмитентом) тратт (переводных векселей), выставленных бенефициаром сроком по предъявлении или в иной срок на приказодателя аккредитива, на банкэмитент или иной банк, указанный банкомэмитентом;

г) акцепт срочных тратт, выставленных бенефициаром на исполняющий банк (банкэмитент или иной банк, уполномоченный банкомэмитентом) либо на приказодателя аккредитива (с обязательством банкаэмитента обеспечить акцепт и платеж в срок, указанный в траттах).

Указав в соответствии с инструкциями приказодателя аккредитива какойлибо банк в качестве исполняющего банка, банкэмитент тем самым уполномочивает такой банк произвести платеж, акцепт или негоциацию (в зависимости от указания) против документов, которые по внешним признакам соответствуют условиям аккредитива, и обязуется представить такому банку соответствующее возмещение.

В свою очередь приказодатель аккредитива обязан принять от банкаэмитента правильно оплаченные документы и возместить ему понесенные расходы.

Расхождение в представленных документах.

В случае, когда в результате проверки исполняющим банком представленных бенефициаром документов обнаружены расхождения документов с условиями аккредитива или между собой, или если не представлены оригиналы некоторых документов или необходимое количество их копий, документы возвращаются бенефициару для переоформления с указанием всех установленных расхождений.

Расхождения могут быть следующими:

неправильно оформлены транспортные документы или тратты;

на транспортном документе нет указания об оплате фрахта, или транспортных расходов, или о погрузке на борт, если это требуется условиями аккредитива;

недостаточна сумма страхования, или страхование согласно страховому документу вступает в силу позднее даты отгрузки;

описание товара в счете не соответствует описанию его аккредитиве;

в счете указаны расходы, не предусмотренные в аккредитиве и др.

Бенефициару также возвращаются документы, представленные по аккредитиву по истечении сроков, установленных для их представления.

Виды и конструкции аккредитивов.

Если формы аккредитива различаются по степени обеспечения для бенефициара, то виды и конструкции определяются в зависимости от предполагаемого способа использования аккредитива.

Наиболее распространенные виды и конструкции аккредитивов приводятся в таблице.

Виды аккредитивов

* * *

Теперь подробнее о видах аккредитивов.

Аккредитив с платежом по предъявлении является самым распространенным видом аккредитива. Расчеты с бенефициаром производятся непосредственно после представления необходимых документов, если соблюдены условия аккредитива.

Аккредитив, предусматривающий акцепт тратт бенефициара (рамбурсный аккредитив). При аккредитиве с акцептом тратт бенефициар может потребовать, что после выполнения условий по аккредитиву тратта (переводной вексель), которую он выставил на покупателя, была возвращена ему банкомэмитентом, открывшим аккредитив, или банкомкорреспондентом, снабженная акцептом. Вместо платежа происходит акцепт тратты.

Аккредитив, предусматривающий акцепт тратт, служит для того, чтобы гарантировать бенефициару срок платежа; пока наступит срок платежа, он уже сможет продать товар и затем за счет выручки оплатить акцепт. Таким образом продавец избавляет себя от взятия кредита на соответствующую сделку.

Аккредитив с рассрочкой платежа. В этом случае бенефициар получает платеж не при подаче документов, а в более поздний срок, предусмотренный в аккредитиве. При представлении документов в соответствии с аккредитивом бенефициар получает письменное согласие уполномоченного банка осуществить платеж в день наступления соответствующего срока оплаты.

В экономическом плане аккредитив с рассрочкой платежа похож на аккредитив, предусматривающий акцепт тратт, с тем отличием, что аккредитив с рассрочкой платежа не может быть дисконтирован подобно векселю.

* * *

По цели использования выделяют следующие виды аккредитивов:

резервные аккредитивы (standby letter of credit);

авансовые (с том числе аккредитивы с «красной оговоркой» (red clause letter of credit) и аккредитивы с «зеленой оговоркой» (evergreen clause letter of credit);

компенсационные аккредитивы (back to back letter of credit).

Аккредитив «standby» (резервный аккредитив) возник в форме первичного платежного обязательства; предполагалось, что использоваться он будет только в качестве запасного (standby) в случае невыполнения принципалом своих обязательств по основному договору.

Аккредитивы «standby» являются инструментами, сходными с гарантиями, которые в силу своего документарного характера подчиняются UCP 500.

Посредством резервных аккредитивов могут быть гарантированы, к примеру, следующие платежи и услуги:

выплата по векселям, подлежащим оплате по предъявлении;

погашение банковских кредитов;

оплата товарных поставок;

поставка товаров по договору;

выполнение договоров подряда на выполнение работ или предоставление услуг.

Если гарантированное платежное обязательство не было выполнено, бенефициар может побудить банк выполнить его, представив вместе со всеми остальными документами (копии отгрузочных документов), соответствующими аккредитиву, заявление о том, что приказодатель аккредитива не выполнил свои обязательства.

Фактически, резервный аккредитив просто другое название гарантии по требованию. Разница между ними не правовая, а терминологическая; и в практике, и в деловой терминологии резервный аккредитив развился в финансовый инструмент с более широким кругом использования, чем обычная гарантия по требованию. Отличия заключаются в более документарном характере резервного аккредитива необходимости предъявлять эмитенту документы, описанные в аккредитиве по сравнению с гарантией.

Различие между обычным документарным и резервным аккредитивом сводится к различиям в представляемых документах. Обычный аккредитив является инструментом платежа, а резервный средством обеспечения платежа в случае неисполнения обязательств покупателем. Поэтому условия резервного аккредитива часто не требуют представления транспортных документов, поскольку право требования у бенефициара возникает не в момент отправки товаров, а в момент неисполнения покупателем своих обязательств.

Цель авансового аккредитива (anticipatory letter of credit) заключается в финансировании производства или закупки товаров продавцом. Выплата аванса при предоставлении документарного аккредитива может происходить различными путями.

Аккредитив с «красной оговоркой» представляет собой аккредитив с внесенным в него специальным условием о том, что приказодатель уполномочивает банк уплатить бенефициару аванс, а остальную часть цены оплатить по общему правилу, по представлении обусловленных документов. Аванс выплачивается под письменное обязательство бенефициара представить в срок отгрузочные документы. Может быть предусмотрено, что аванс также выплачивается по представлении обусловленных документов.

Выплата аванса производится за счет исполняющего банка, но под ответственность банка, открывшего аккредитив. Если продавец не представит в срок требуемые документы и не погасит аванс, то исполняющий банк списывает сумму аванса вместе с процентами с банкаэмитента. Последний удерживает эту сумму с приказодателя аккредитива, который, таким образом, несет риск по авансу и процентам.

Название «аккредитив с красной оговоркой» возникло потому, что раньше полномочие банкукорреспонденту на выплату аванса выделялось красными чернилами.

Аккредитив с «вечнозеленой оговоркой» (evergreen clause). Под аккредитивом с «вечнозеленой оговоркой» по некоторым источникам понимается аккредитив, содержащий условие о возможности (только возможности) его автоматического продления на установленный срок.

Есть и другой вариант трактовки этого термина: при использовании аккредитива «с зеленой оговоркой» выплата аванса производится против складского свидетельства, подтверждающего помещение товара на склад в порту отгрузки. А есть и третий: зеленая оговорка это когда платеж производится против предъявления банковской гарантии.

Бывают случаи, когда торговый посредник хотел бы перевести свое требование по аккредитиву какомулибо поставщику, хотя условия аккредитива не допускают перевода или возможный перевод аккредитива нарушает положения UCP 500. Тогда в его распоряжении имеются две возможности, которые используются банками при определенных условиях и не равноценны в отношении возможности переводному аккредитиву. Это аккредитив «backtoback» (компенсационный) и переуступка выручки по аккредитиву (цессия).

В международных договорах куплипродажи, когда одни и те же товары до того, как их приобретает покупатель, становятся объектом ряда договоров перепродажи, часто используются компенсационные аккредитив (back to back letter of credit), которые имеют целью открытие другого аккредитива на своей основе.

Аккредитив «backtoback». Опираясь только на наличие существующего в его пользу аккредитива («спиной к спине» к нему), банк посредника открывает встречный аккредитив в пользу поставщика.

«Унифицированные правила» не содержат какихлибо специфических правил для аккредитива «backtoback». Здесь речь идет о самостоятельных аккредитивах, которые образуют единство в экономическом, но не в правовом отношении.

Компенсационный аккредитив включает в себя два отдельных документарных аккредитива:

аккредитив, открытый в пользу первого (первичного) бенефициара;

аккредитив, открытый за счет первого (первичного) бенефициара, который поставляет товары.

Первый (первичный) бенефициар первого документарного аккредитива становится приказодателем для вторичного документарного аккредитива.

* * *

Аккредитив с негоциацией тратт (коммерческий аккредитив). Под негоциацией понимается купля и продажа ценных бумаг, имеющих спрос на рынке. Негоциируемым аккредитивом называют товарный аккредитив, выставленный банкомэмитентом в его национальной валюте и адресованный непосредственно бенефициару аккредитива. Доставка адресату происходит обычно через посредничество банкакорреспондента.

Банкэмитент в кредитном письме дает бенефициару полномочия выставить вексель на него, на другого трассата, указанного в аккредитиве, или на держателя аккредитива. Этот вексель может быть предъявлен бенефициаром вместе с оригиналом кредитного письма и указанными в нем документами для негоциации банку. Банкэмитент гарантирует уплату по векселю при условии, что негоциирующий банк представит правильные документы.

Наиболее частый вариант коммерческого аккредитива допускает негоциацию в любом банке.

* * *

По способу использования аккредитивы подразделяются на автоматически возобновляемые (revolving) и переводные (transferable) аккредитивы, которые могут быть переданы другому лицу.

Револьверный аккредитив (revolving letter of credit) это аккредитив, посредством которого в соответствии с его условиями сумма возобновляется или восстанавливается без необходимости внесения в него специальных изменений. Если покупатель отдает распоряжение поставлять заказанный товар определенными частями (партиями) через определенные промежутки времени (договор о поставке партиями), то осуществление платежей может происходить по револьверному аккредитиву, покрывающему стоимость частичных поставок.

Револьверные аккредитивы могут быть возобновляемыми в отношении суммы и срока.

Возобновляемый по сумме аккредитив означает, что его сумма восстанавливается по мере использования ее в течение общего срока.

Возобновляемый по сроку аккредитив означает, что сумма возобновляется в какоето определенное время.

Револьверный аккредитив может, например, иметь следующую оговорку: «Сумма аккредитива 100 000 евро, одиннадцать раз автоматически возобновляется до общей суммы в 1 200 000 евро». После использования первых 100 000 евро автоматически вступает в силу следующий частичный платеж и так далее, до общей суммы в 1,2 млн. евро. Часто в «револьверной оговорке» фиксируется, в какие сроки должны использоваться отдельные транши.

Револьверный аккредитив может быть кумулятивный или некумулятивный. Кумулятивный револьверный аккредитив означает, что суммы неиспользованных или неполностью использованных долей могут быть добавлены к остающимся долям. При некумулятивном варианте, напротив, срок использования своевременно невостребованных частичных сумм истекает.

Автоматически возобновляемый аккредитив не следует смешивать с аккредитивом с «вечнозеленой оговоркой», хотя у них есть одно общее свойство: действие и того, и другого вида аккредитива не ограничено какимлибо одним периодом.

Положение о безналичных расчетах в РФ не предусматривает возможности использования револьверных аккредитивов, но и не запрещает их использование.

Переводной (или переводный) аккредитив (transferable letter of credit) позволяет бенефициару (первому бенефициару) просить банк, уполномоченный произвести платеж, принять обязательство о платеже с рассрочкой, произвести акцепт или негоциацию, о том, чтобы аккредитивом мог воспользоваться полностью или частично еще один или несколько бенефициаров (второй(ые) бенефициар(ы)).

Такой аккредитив позволяет торговому посреднику передать свое право на получение средств с аккредитива клиента какомулибо поставщику и тем самым позволяет ему оформлять сделки с ограниченным использованием собственных средств. При этом торговому посреднику его покупатель выставляет безотзывный аккредитив. Последний должен быть четко помечен как трансферабельный.

Как только торговый посредник получил от банка уведомление об открытии в его пользу аккредитива, он может поручить последнему перевести аккредитив на своего поставщика второго бенефициара. Банк обязан перевести аккредитив в тех пределах и в том порядке, на которые он четко дал свое согласие.

Переводные (трансферабельные) аккредитивы уникальная правовая конструкция, при которой передача аккредитива первым бенефициаром второму означает передачу не только прав кредитора (по денежному обязательству), но и обязанностей должника (обязательств должника осуществить поставку товара по основному договору).

По характеру рамбурсного соглашения (соглашения, определяющего порядок возмещения затрат банков) выделяют аккредитивы:

покрытые (covered letter of kredit);

непокрытые (uncovered letter of kredit).

Покрытым является аккредитив, в котором покупатель осуществляет оплату банкуэмитенту в начале сделки; непокрытым аккредитив, где покупатель гарантирует оплату позднее.

При открытии покрытых аккредитивов банкэмитент предварительно предоставляет в распоряжение исполняющего банка валютные средства (покрытие) в сумме аккредитива на срок действия своих обязательств с условием возможного использования этих средств для выплат по аккредитиву.

Непокрытый (гарантированный) аккредитив это отсроченный платеж, когда деньги исполняющему банку переводят не сразу, а по мере исполнения или по окончании срока действия аккредитива. Исполняющий банк, выполняя аккредитив, тем самым предоставляет кредит банкуэмитенту.

Банковская практика западных стран свидетельствует, что, как правило, при открытии аккредитива банки не требуют от клиентов предоставления покрытия.

В действующем российском законодательстве «покрытость» или «непокрытость» аккредитива определяет взаимоотношения между банкомэмитентом и исполняющим банком.

В отличие от российского законодательства в Унифицированных правилах не выделяются как таковые покрытые и непокрытые аккредитивы. Этот вопрос оставлен на усмотрение сторон, и только от их решения зависит выбор покрытого или непокрытого аккредитива (как на уровне отношений между банками, так и на уровне приказодатель банкэмитент).

Переуступка выручки по аккредитиву (цессия). Бенефициар по аккредитиву может переуступить выручку по аккредитиву полностью или частично в пользу какоголибо своего поставщика (сделать цессию). Эта возможность, как правило, используется промышленными предприятиями, которые уступают часть выручки по аккредитиву поставщикам материалов, деталей и т.д.

Однако подача документов, в отличие от переводного аккредитива, остается делом бенефициара. Таким образом цессия дает лишь условное обеспечение: выплата происходит лишь после произведения платежа по аккредитиву, а цессионер не имеет никакой гарантии, что бенефициар по аккредитиву в срок предоставит соответствующие условиям аккредитива документы.

* * *

Мы привели наиболее распространенные, но далеко не все возможные виды и способы расчетов документарными аккредитивами. В следующий раз рассмотрим порядок бухгалтерского учета этих операций.

Продолжение следует.

Список использованных источников.

1. Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (публикация Международной торговой палаты № 500).

2. Аллибуттаева Д.М. Виды аккредитивов в международной практике. // Банковское право. 2004, № 2.

3. Сиземова О.Б. Некоторые вопросы международных расчетных правоотношений в условиях интернационализации банковской деятельности. // Банковское право. 2004, № 2.

4. «Аккредитивы. Документарное инкассо. Банковские гарантии». 77й Выпуск серии изданий Швайцерише Кредитанштальт «Кредит Свисс».

5. Инструкция Внешторгбанка СССР от 25.12.1985 г. № 1 «О порядке совершения банковских операций по международным расчетам».