Ни для кого не секрет, что нормы налогового законодательства недостаточно подробны и зачастую не раскрывают всех нюансов учета расходов в целях налогообложения прибыли для той или иной практической ситуации. Одному из таких случаев и посвящено комментируемое письмо Минфина России. Касается оно технических тонкостей учета расходов на страхование сотрудников. (Письмо Министерства финансов РФ от 14.05.12 № 03-03-06/1/245)

Скачать письмо Министерства финансов РФ от 14.05.12 № 03-03-06/1/245

Нормы

Общие правила учета расходов на страхование работников сформулированы в пункте 6 статьи 272 НК РФ. В нем сказано, что расходы на обязательное и добровольное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Если условиями договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) установлена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Если же предусмотрена уплата страховой премии (пенсионного взноса) в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Между тем вышеназванные нормы Налогового кодекса не разъясняют, как следует распределять страховые платежи, уплачиваемые периодически в рассрочку, если в договоре не определены конкретные периоды, за которые они осуществляются, а указаны только суммы каждого платежа в абсолютном выражении.

Частный случай

Налогоплательщика, обратившегося за официальными разъяснениями, интересовал алгоритм такого распределения в случае, когда договор добровольного медицинского страхования работников заключен на один год. Согласно данному договору, страховая премия уплачивается компанией в рассрочку разными суммами в течение первых 10 месяцев действия договора. При этом периоды, за которые производятся платежи, в договоре не указаны.

Организация спрашивает, как следует признавать расходы по каждому осуществленному платежу в целях налога на прибыль: равномерно по всему сроку действия договора пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде или равномерно по оставшемуся сроку действия договора начиная с даты осуществления платежа пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде?

Минфин России ни один из вариантов учета расходов, предложенных налогоплательщиком, не устроил. По мнению специалистов ведомства, при варианте уплаты страховой премии частями без указания на конкретные периоды, за которые производятся такие платежи, страховая премия должна учитываться в расходах на конец каждого отчетного периода исходя из количества календарных дней в таком отчетном периоде и части страховой премии, определяемой путем деления общей страховой премии на количество календарных дней, в течение которых действует договор страхования. Основание – пункт 2 статьи 272 НК РФ.

Пример

Допустим, договор страхования заключен на срок с 1 января по 31 декабря 2012 г. Общая сумма страховой премии по договору составляет 36 600 руб. Ее внесение должно производиться пятью платежами: в срок до 13 января – 15 000 руб.; до 1 апреля – 10 000 руб.; до 1 июня – 5000 руб.; до 1 августа – 5000 руб. и до 1 сентября – 1600 руб.

В расходах на конец I квартала исходя из количества календарных дней в данном отчетном периоде требуется учесть 9100 руб. (91 дн. х 36 600 руб./ 366 дн.). Аналогичным образом учитываются расходы и в остальных отчетных периодах 2012 года, а также по налоговому периоду в целом.

По нашему мнению, предложенный главным финансовым ведомством вариант учета полностью совпадает с правилами учета расходов, предусмотренными в пункте 6 статьи 272 НК РФ для случая разовой уплаты страховой премии. Цитируем: «Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде».

Подход, изложенный в комментируемом письме, весьма логичен и вполне допустим. Он отвечает общему принципу, заложенному законодателем в данную норму, – попытке прописать алгоритм учета расходов на страхование, который независимо от того, уплачивается страховая премия разово или несколькими платежами, позволял бы учитывать ее в составе расходов пропорционально количеству календарных дней в каждом отчетном периоде, в течение которого действует данный договор.

Рекомендация

Скорее всего налоговые органы при проверке не будут оспаривать такой вариант учета. Но в качестве дополнительной подстраховки налогоплательщикам следует закрепить предлагаемый в комментируемом письме вариант учета расходов на страхование в налоговой учетной политике.

Как показывает анализ арбитражной практики, в случаях, когда налоговое законодательство четко не регулирует какой-либо вопрос, судьи считают возможным предоставить право выбора способа учета самому налогоплательщику путем закрепления используемого метода в учетной политике. Конечно, выбор метода учета при этом должен носить экономически оправданный характер, что в нашем случае, без сомнения, полностью соблюдается.