Журнал "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение" № 5/2012

Учреждение уголовно-исправительной системы осуществляет пошив товаров народного потребления – постельного белья, кухонных скатертей, полотенец и др. Продукция поставляется в розничную сеть торговых организаций на договорной основе. Разъясните, подлежит ли обложению НДС стоимость реализованных торговым организациям товаров? Следует ли исчислять налог на прибыль в отношении доходов, получаемых от производственной деятельности учреждений ФСИН?

Разъяснения по вопросам налогообложения производственной деятельности учреждений ФСИН даны в письмах Минфина РФ от 01.03.2012 № 03-03-10/18, № 03-03-05/21.

Налог на добавленную стоимость. Порядок исчисления НДС регулируется гл. 21 НК РФ. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектами обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. При этом п. 2 данной статьи и ст. 149 НК РФ содержат перечни операций, не признаваемых объектами налогообложения, а также не подлежащих обложению (освобождаемых от обложения) НДС.

01.01.2012 вступили в силу изменения, внесенные в пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ Федеральным законом от 18.07.2011 № 239-ФЗ. В силу указанных норм выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом обложения НДС. В связи с этим работы (услуги), выполненные (оказанные) казенными учреждениями начиная с 01.01.2012, не являются объектом обложения данным налогом.

Кроме того, согласно пп. 11 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождена внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями УИС произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Что касается реализации товаров, произведенных учреждениями УИС, не являющейся внутрисистемной, данные операции в выше­указанные перечни не включены.

Таким образом, операции по реализации казенными учреждениями ФСИН произведенных ими товаров (за исключением внутрисистемной реализации) подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (Письмо Минфина РФ от 01.03.2012 № 03-03-05/21).

Налог на прибыль. Порядок исчисления налога на прибыль регулируется гл. 25 НК РФ. Подпунктом 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Согласно ст. 120 ГК РФ казенные учреждения являются некоммерческими организациями. В соответствии с п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» некоммерческая организация может осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана, и соответствует этим целям, при условии, что такая деятельность указана в ее учредительных документах.

Аналогичные положения закреплены в п. 3 ст. 161 БК РФ, согласно которому казенное учреждение вправе осуществлять приносящую доход деятельность только в том случае, если такое право предусмотрено в его учредительном документе.

С учетом изложенного законодательство РФ позволяет казенным учреждениям оказывать (выполнять) платные услуги (работы) при следующих условиях:

• если возможность осуществления приносящей доход деятельности закреплена в уставе учреждения;
• если осуществление указанной деятельности соответствует целям создания учреждения, отраженным в их уставах.

Согласно ст. 6 БК РФ под казенным учреждением понимается государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы. При этом согласно нормам вышеприведенной статьи под государственными (муниципальными) услугами понимаются услуги (работы), оказываемые (выполняемые) органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями и в случаях, установленных законодательством РФ, иными юридическими лицами.

По мнению Минфина, изложенному в письмах от 01.03.2012 № 03-03-10/18, № 03-03-05/2, положения пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются к тем государственным (муниципальным) услугам (работам), оказание (выполнение) которых напрямую связано с предусмотренными законодательством РФ полномочиями органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления.

Статьей 13 Закона РФ от 21.07.1993 № 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» установлена обязанность учреждений, исполняющих наказания, привлекать осужденных к труду. В соответствии с Указом Президента РФ от 13.10.2004 № 1314 «Вопросы Федеральной службы исполнения наказаний» на ФСИН возложены полномочия по привлечению осужденных к труду.

Таким образом, согласно вышеуказанным нормативным правовым актам под государственной функцией в данном случае следует понимать привлечение осужденных к труду.

Реализация продукции, выпускаемой казенными учреждениями ФСИН, по мнению чиновников, не может рассматриваться в качестве государственной функции и, следовательно, не является государственной (муниципальной) услугой, работой, а также иной государственной (муниципальной) функцией. Таким образом, положения пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, связанным с реализацией продукции, выпускаемой казенными учреждениями ФСИН, не применяются. Следовательно, доходы учитываются для целей исчисления налога на прибыль в общеустановленном порядке.

В соответствии с п. 10 ст. 241 БК РФ доходы, полученные от приносящей доход деятельности федеральными казенными учреждениями, исполняющими наказания в виде лишения свободы, в результате осуществления ими собственной производственной деятельности в целях исполнения требований уголовно-исполнительного законодательства РФ об обязательном привлечении осужденных к труду в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет. Они отражаются на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых указанным учреждениям в территориальных органах Федерального казначейства, и направляются на финансовое обеспечение осуществления функций указанных казенных учреждений сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных в федеральном бюджете, в порядке, установленном Минфином. То есть, иными словами, учреждение УИС должно перечислить в бюджет 100% средств от реализации товаров, поступивших на его лицевой счет.

Отметим, что соблюсти одновременно требования и НК РФ, и БК РФ в части исполнения налоговых обязательств и перечисления в бюджет доходов от реализации товаров в настоящее время достаточно сложно. Если учреждение самостоятельно перечисляет соответствующие налоги в доход бюджета, оно тем самым не исполняет требования БК РФ. Если учреждение перечисляет в доход бюджета всю сумму выручки, поступившую от реализации готовой продукции, оно тем самым не исполняет нормы НК РФ. А за нарушений требований налогового законодательства предусмотрены штрафные санкции.

В соответствии со ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора).

Рассмотрим на примере корреспонденцию счетов по отражению операций по уплате НДС и налога на прибыль.

Учреждение уголовно-исправительной системы в апреле 2012 г. заключило договор на поставку комплектов постельного белья в торговую организацию на сумму 472 тыс. руб., в том числе НДС – 18% (72 тыс. руб.). Оплата товаров в размере 100% поступила от заказчика на лицевой счет учреждения. Денежные средства после их поступления на лицевой счет учреждения были направлены в доход бюджета в размере 100%. При поступлении дополнительног3о финансирования учреждение перечислило НДС и налог на прибыль в доход бюджета.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи: